REGOLE PER IL CONGUAGLIO CONTRIBUTIVO DELL’ANNO 2025

A cura di Ilaria Pistininzi

Con la Circolare INPS del 30 dicembre 2025, n. 156 l’Istituto ha fornito un quadro organico e dettagliato sulle operazioni di conguaglio contributivo e assistenziale relative all’anno 2025, fondamentali per la corretta quantificazione dell’imponibile contributivo e la regolarizzazione delle posizioni previdenziali.

La Circolare innanzitutto ribadisce che le operazioni di conguaglio di fine anno sono destinate a consentire ai datori di lavoro:

• di allineare l’imponibile contributivo alle retribuzioni effettivamente corrisposte nel corso del 2025;

• di correggere eventuali differenze contributive, sia a credito sia a debito, emerse in sede di denuncia mensile UniEmens.

Tali operazioni interessano i rapporti di lavoro subordinato, i rapporti con collaboratori in gestione pubblica, e tutte le fattispecie disciplinate dai flussi UniEmens / ListaPosPA per l’anno di competenza 2025.

Componenti retributive variabili da considerare

Tra gli aspetti chiariti dalla Circolare vi è l’esatta rendicontazione degli elementi variabili della retribuzione che incidono sulla base imponibile contributiva. Gli eventi o elementi considerati sono i seguenti:

• compensi per lavoro straordinario;

• indennità di trasferta o missione;

• indennità economica di malattia o maternità anticipate dal datore di lavoro per conto dell'INPS;

• indennità riposi per allattamento;

• giornate retribuite per donatori di sangue;

• riduzioni delle retribuzioni per infortuni sul lavoro indennizzabili dall'INAIL;

• permessi non retribuiti;

• astensioni dal lavoro;

• indennità per ferie non godute;

• congedi matrimoniali;

• integrazioni salariali (non a zero ore).

  
  

Questi elementi, per loro natura, possono dare luogo a scostamenti tra imponibile teorico e imponibile reale, rendendo necessario il conguaglio a fine anno.

Ai fini dell’imputazione nella posizione assicurativa e contributiva del lavoratore, gli elementi variabili della retribuzione sopra indicati si considerano secondo il principio della competenza (dicembre 2025), mentre, ai fini dell'assoggettamento al regime contributivo (aliquote, massimali, agevolazioni, ecc.), si considerano retribuzione del mese di gennaio 2026. 

Massimali contributivi e contributo aggiuntivo

La Circolare ribadisce l’importanza di verificare il massimale annuo per la base contributiva e pensionabile degli iscritti successivamente al 31 dicembre 1995 a forme pensionistiche obbligatorie, privi di anzianità contributiva, alla medesima data, o per coloro che optano per il calcolo della pensione con il sistema contributivo, ai sensi dell’articolo 1, comma 23 della Legge 8 agosto 1995, n. 335.

Il suddetto massimale viene rivalutato ogni anno in base all’indice dei prezzi al consumo calcolato dall’ISTAT e, per l’anno 2025, è stabilito a 120.607,00 euro.

L’Istituto nella Circolare 30 dicembre 2025, n. 156 ricorda che:

• il massimale non è frazionabile a mese e a esso occorre fare riferimento anche se l'anno risulti retribuito solo in parte;

• nell’ipotesi di rapporti di lavoro successivi, le retribuzioni percepite in costanza dei precedenti rapporti, si cumulano ai fini dell’applicazione del massimale. In sostanza, il dipendente è tenuto a esibire ai datori di lavoro successivi al primo la Certificazione Unica rilasciata dal precedente datore di lavoro o presentare una dichiarazione sostitutiva;

• in caso di rapporti simultanei le retribuzioni derivanti dai due rapporti si cumulano agli effetti del massimale. Ciascun datore di lavoro, sulla base degli elementi che il lavoratore è tenuto a fornire, provvederà a sottoporre a contribuzione la retribuzione corrisposta mensilmente, sino a quando, tenuto conto del cumulo, venga raggiunto il massimale. Nel corso del mese in cui si verifica il superamento del tetto, la quota di retribuzione imponibile ai fini pensionistici sarà calcolata per i due rapporti di lavoro in misura proporzionalmente ridotta;

• quando coesistano nell’anno rapporti di lavoro subordinato e rapporti di collaborazione coordinata e continuativa o similari, che comportano l’iscrizione alla Gestione separata di cui alla legge 8 agosto 1995, n. 335, ai fini dell’applicazione del massimale, le retribuzioni derivanti da rapporti di lavoro subordinato non si cumulano con i compensi percepiti a titolo di collaborazione coordinata e continuativa.

Monetizzazione delle ferie e imposizione contributiva

Una parte rilevante delle istruzioni è dedicata alla disciplina dei conguagli per specifiche componenti retributive e benefit, tra cui ritroviamo l’assoggettamento a contribuzione del compenso per ferie non godute, ancorchè non corrisposto rientra tra gli adempimenti contributivi che possono essere assolti nel mese successivo a quello in cui maturano i compensi.

L’individuazione del momento in cui sorge l’obbligo contributivo sul compenso ferie non costituisce limite al diritto del lavoratore di fruirne effettivamente.

Quando il contributo versato sulla parte di retribuzione corrispondente al “compenso ferie” non è più dovuto e deve essere recuperato, il relativo compenso deve essere portato in diminuzione dell’imponibile dell’anno (o del mese) al quale era stato imputato.

Il flusso UniEmens consente di gestire il recupero della contribuzione versata sull’indennità per il compenso ferie attraverso una specifica variabile retributiva con la causale “FERIE”, si consente al datore di lavoro, al momento dell’eventuale fruizione delle ferie da parte del lavoratore, di modificare in diminuzione l’imponibile dell’anno e del mese nel quale è stato assoggettato a contribuzione il compenso per ferie non godute e, contemporaneamente, di recuperare una quota o tutta la contribuzione già versata.

Fringe benefit

Con la Legge di Bilancio 2025 (legge 30 dicembre 2024, n. 207) è stato previsto che, in deroga a quanto disposto dall’articolo 51, comma 3 del TUIR, non concorrono a formare il reddito, entro il limite complessivo di 1.000 euro, il valore dei beni ceduti e dei servizi prestati ai lavoratori dipendenti. Il suddetto limite viene elevato a 2.000 euro per i lavoratori dipendenti con figli.

Il superamento dei limiti comporta la concorrenza dell’intero ammontare alla determinazione del reddito imponibile secondo le modalità ordinarie e non solo della quota parte eccedente.

Nella determinazione dei limiti si dovrà tenere conto anche di quei beni o servizi ceduti da eventuali precedenti datori di lavoro.

Qualora i datori di lavoro, in sede di conguaglio, debbano procedere con il recupero, o il versamento, delle quote di esonero, devono operare secondo le seguenti modalità:

• aumentare la retribuzione imponibile dell’importo dei fringe benefit corrisposti nell’anno 2025, non assoggettato a contribuzione nel corso dell’anno, qualora risulti superiore all’importo di 1.000 euro o di 2.0000 euro, a seconda del caso che ricorra;

• trattenere al lavoratore la differenza dell’importo della quota del contributo a carico dello stesso in quanto non trattenuta nel corso dell’anno.

  
  

Nel caso in cui il valore dei beni o dei servizi prestati risulti inferiore al predetto limite, non potendo portare l’importo in diminuzione della retribuzione imponibile, il datore di lavoro deve provvedere al recupero della contribuzione versata sul differenziale.

Ai fini del recupero della quota di fringe benefit erogata e precedentemente sottoposta a contribuzione i datori di lavoro devono procedere esclusivamente nelle denunce di competenza dicembre 2025.

Nella denuncia di competenza dicembre 2025 è possibile utilizzare la sezione <VarRetributive>, con le variabili retributive già in uso - di seguito riportate - per ciascuna competenza dell’anno interessata da fringe benefit, che deve essere valorizzata singolarmente in <AnnoMeseVarRetr>:

• FRIBEN: da utilizzare per la competenza specifica, indicata in <AnnoMeseVarRetr>, in cui è presente un imponibile da abbattere riferito all’importo del fringe benefit per la medesima mensilità di competenza;

• FRBDIM: da utilizzare, eventualmente congiuntamente a FRIBEN, nel caso in cui per la competenza specifica ci sia eccedenza massimale.

  
  

Se l’eccedenza massimale per la competenza <AnnoMeseVarRetr>:

• è maggiore uguale dell’importo del fringe benefit per la medesima competenza, va utilizzata esclusivamente tale variabile retributiva, senza utilizzare la variabile FRIBEN, per abbattere l’importo del fringe benefit;

• è minore dell’importo del fringe benefit per la medesima competenza, si utilizza tale variabile per annullare l’eccedenza massimale e la variabile FRIBEN per abbattere la parte restante dell’importo del fringe benefit;

• FRBMAS: da utilizzare per riportare parte dell’eccedenza massimale, presente nelle denunce di competenze successive a quelle interessate dai fringe benefit, nell’imponibile, per effetto della diminuzione degli imponibili delle competenze precedenti.

Mance elargite ai lavoratori del settore privato impiegati nelle strutture ricettive e negli esercizi di somministrazione di alimenti e bevande

Con la legge di Bilancio 2023 (Legge 29 dicembre 2022, n.197) viene introdotto un regime fiscale e previdenziale agevolato per le somme elargite a titolo di liberalità ai lavoratori da parte dei clienti delle strutture ricettive e degli esercizi di somministrazione di alimenti e bevande.

Le somme in questione sono assoggettate a un’imposta sostitutiva dell’IRPEF e delle addizionali regionali e comunali con l’aliquota del 5%, entro il limite del 30% del reddito percepito nell’anno per le relative prestazioni di lavoro.

Per quanto attiene l’imposizione contributiva ai fini previdenziali, le somme restano escluse dalla retribuzione imponibile.

Questo regime agevolato trova applicazione in relazione alle mance percepite dai lavoratori del settore privato che risultano titolari di reddito da lavoro dipendente di importo non superiore a 75.000 euro e che non abbiano rinunciato per iscritto alla facoltà di optare per la tassazione sostitutiva.

Nel caso in cui si superasse il suddetto limite del 30%, la quota eccedente deve essere assoggettata all’ordinaria contribuzione.

Auto aziendali concesse ad uso promiscuo

Per quanto attiene gli autoveicoli, i motocicli e i ciclomotori concessi in uso promiscuo ai dipendenti, la Legge di Bilancio 2025 ha previsto che per gli autoveicoli, i motocicli e i ciclomotori di nuova immatricolazione, concessi in uso promiscuo con contratti stipulati a decorrere dal 1° gennaio 2025, si assume il 50% dell'importo corrispondente ad una percorrenza convenzionale di 15.000 km calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio desumibile dalle tabelle nazionali ACI, al netto delle somme eventualmente trattenute al dipendente. La predetta percentuale è ridotta al 10% per i veicoli a batteria a trazione esclusivamente elettrica e al 20% per i veicoli elettrici ibridi plug-in.

Rimane tutta via applicabile la disciplina previgente per i veicoli concessi in uso promiscuo nel periodo compreso tra il 1° luglio 2020 e il 31 dicembre 2024 e i veicoli ordinati dai datori di lavoro entro il 31 dicembre 2024 e assegnati in uso promiscuo nel periodo dal 1° gennaio 2025 al 30 giugno 2025. Il calcolo del valore, in questo caso, viene determinato in funzione delle emissioni di anidride carbonica del veicolo:

• 25% su una percorrenza convenzionale di 15.000km sulla base delle tabelle ACI per i veicoli di nuova immatricolazione con emissioni di CO₂ non superiori a 60 g/km;

• 30% su una percorrenza convenzionale di 15.000km sulla base delle tabelle ACI per i veicoli con emissioni superiori a 60 g/km e fino a 160 g/km;

  
  

Nel 2021 tali percentuali veniva incrementare:

• 50% per i veicoli con emissioni superiori a 160 g/km e fino a 190 g/km;

• 60% per emissioni superiori a 190 g/km.

  
  

Resta comunque applicabile la disciplina dettata nel testo vigente al 31 dicembre 2019 per i veicoli concessi in uso promiscuo sulla base di contratti stipulati entro il 30 giugno 2020. Per tali contratti, ai fini della determinazione forfettaria del valore dell’utilizzo privato del veicolo aziendale (autovettura, motociclo o ciclomotore), la base imponibile è pari al 30 per cento dell’importo corrispondente a una percorrenza convenzionale di 15.000 chilometri, calcolata secondo il costo chilometrico di esercizio indicato nelle tabelle ACI.

Il valore del compenso in natura relativo all’utilizzo degli autoveicoli, motocicli e dei ciclomotori concessi a uso promiscuo, ai sensi della Legge di Bilancio 2025, dispone l’innalzamento a €1.000,00 o a €2.000,00 per i dipendenti con figlio a carico, la soglia di esenzione del valore dei beni ceduti e dei servizi che non concorre a formare il reddito di lavoro dipendente.

Prestiti ai dipendenti

Per quanto attiene le somme relative la concessione di prestiti al lavoratore da parte del datore di lavoro, è previsto che si assume il 50% della differenza tra l’importo degli interessi calcolato al tasso ufficiale di riferimento vigente alla data di scadenza di ciascuna rata o, per i prestiti a tasso fisso, alla data di concessione del prestito e l’importo degli interessi calcolato al tasso applicato sugli stessi.

Conguagli per versamenti di quote di TFR al Fondo di Tesoreria

 Il versamento delle quote di TFR dovute dalle aziende destinatarie dell’obbligo del versamento del TFR al Fondo di Tesoreria INPS è da effettuarsi mensilmente, salvo conguaglio a fine anno o alla cessazione del rapporto di lavoro.

In occasione delle operazioni di conguaglio, quindi, le aziende devono provvedere alla sistemazione delle differenze a debito o a credito eventualmente determinatesi in relazione alle somme mensilmente versate al Fondo di Tesoreria e alla regolarizzazione delle connesse misure compensative.

Per le aziende che iniziano l’attività dopo il 31 dicembre 2006, gli obblighi nei riguardi del Fondo di Tesoreria operano se, alla fine dell’anno solare, la media dei dipendenti occupati raggiunge il limite dei 50 addetti.

In tale caso le aziende sono tenute al versamento delle quote dovute anche per i mesi pregressi, a fare tempo da quello di inizio dell’attività.

È stato altresì precisato che le aziende interessate devono effettuare il versamento di quanto dovuto in sede di conguaglio di fine anno, maggiorando l’importo da versare del tasso di rivalutazione calcolato fino alla data di effettivo versamento. La misura del predetto tasso è costituita dall'1,5% in misura fissa e dal 75% dell’aumento del costo della vita rilevato a fine anno ai fini dell’ISTAT.

Le aziende costituitesi durante l’anno in corso che, al 31 dicembre 2025, hanno raggiunto il limite dei 50 addetti, devono trasmettere l’apposita dichiarazione entro il termine di invio della denuncia UniEmens relativa al mese di febbraio 2026 (31 marzo 2026).

Rivalutazione del TFR al Fondo di Tesoreria e imposta sostitutiva

L’articolo 2120 c.c. stabilisce che le quote annuali di trattamento di fine rapporto, eccezion fatta per la quota maturata nell'anno, devono essere incrementate, al 31 dicembre di ogni anno, con l'applicazione di un tasso costituito dall'1,5% in misura fissa e dal 75% dell’aumento del costo della vita ai fini dell’ISTAT nel mese in esame rispetto al mese di dicembre dell'anno precedente.

Anche il TFR versato al Fondo di Tesoreria deve essere rivalutato alla fine di ciascun anno, o alla data di cessazione del rapporto di lavoro e tale incremento, al netto dell’imposta sostitutiva, deve essere imputato alla posizione del singolo lavoratore.

Il costo della rivalutazione resta a carico del Fondo di Tesoreria.

Sulle somme oggetto di rivalutazione, deve essere versata all’Erario l’imposta sostitutiva che è determinata nella misura del 17% per le rivalutazioni decorrenti dal 1° gennaio.

Entro il mese di dicembre 2025, salvo conguaglio da eseguirsi entro febbraio 2026, i datori di lavoro possono conguagliare l’importo dell’imposta versato con riferimento alla rivalutazione della quota di accantonamento maturato presso il Fondo di Tesoreria. Per individuarne l’ammontare, i datori di lavoro potranno calcolare una presunta rivalutazione delle quote di TFR trasferite al Fondo di Tesoreria, avvalendosi dell’ultimo indice ISTAT.

Si precisa che la rivalutazione e il recupero dell’imposta sostitutiva deve continuare a essere effettuato anche dalle aziende contraddistinte dal codice autorizzazione “7W”.

Con riferimento ai lavoratori per i quali nell’anno 2025 sono state versate quote di TFR al Fondo di Tesoreria, i datori di lavoro devono determinare la rivalutazione ai sensi dell’articolo 2120 c.c., in maniera separata rispetto quella spettante sul TFR accantonato in azienda, e calcolare sulla stessa, con le modalità previste dall’Agenzia delle Entrate, l'imposta sostitutiva del 17%. 

L'importo di quest'ultima viene recuperato in sede di conguaglio con i contributi dovuti all’INPS.

Le somme eventualmente conguagliate in eccedenza a titolo di imposta sostitutiva potranno in ogni caso essere restituite, attraverso la compilazione delle sezioni <DenunciaIndividuale> e <DenunciaAziendale>.

Operazioni di conguaglio previdenziale annuo

Le operazioni di conguaglio previdenziale consentono la corretta applicazione dei massimali contributivi e delle aliquote correlate all'imponibile previdenziale.

Il datore di lavoro, in qualità di sostituto di imposta, è tenuto a effettuare le operazioni di conguaglio previdenziale tenendo conto dei seguenti redditi:

• redditi riconducibili al rapporto di lavoro in essere;

• redditi percepiti nell’anno per i diversi rapporti di lavoro subordinato instaurati dal lavoratore.

  
  

Nel caso in cui taluni redditi riconducibili al rapporto di lavoro subordinato siano erogati da un altro soggetto, le operazioni di conguaglio sono effettuate dal datore di lavoro principale, ossia il soggetto con cui il lavoratore ha instaurato il rapporto di lavoro subordinato.

Ai fini del conguaglio contributivo dell’anno 2025 per i lavoratori devono essere considerati gli imponibili relativi a somme erogate nel 2025 che hanno un periodo di riferimento (data inizio e data fine) compreso nell’anno 2025 che non sono stati sostituiti o annullati.

I termini per l’effettuazione delle operazioni

Dal punto di vista pratico, uno dei punti più rilevanti riguarda i termini per la trasmissione delle operazioni di conguaglio nei flussi contributivi:

• i conguagli possono essere inseriti con la denuncia di competenza di dicembre 2025, il cui versamento è previsto entro il 16 gennaio 2026;

• in alternativa, è ammesso lo slittamento alla denuncia di competenza di gennaio 2026, con versamento entro il 16 febbraio 2026.

Questa doppia possibilità consente una maggiore flessibilità gestionale per la chiusura dell’anno contributivo, soprattutto in presenza di situazioni complesse.

La Circolare INPS 30 dicembre 2025, n. 156 rappresenta uno strumento essenziale per la chiusura corretta degli adempimenti di fine periodo:

• permette di prevenire irregolarità contributive e potenziali sanzioni in sede di controllo;

• offre criteri chiari per l’applicazione corretta delle regole contributive, con impatto diretto su calcoli di imponibile, base contributiva e versamenti;

• è strumento operativo indispensabile per i professionisti nella predisposizione delle denunce UniEmens e nella verifica delle posizioni assicurative dei lavoratori.

Circolare INPS 30 dicembre 2025, n. 156